Um aspecto que abordamos em nossa obra Gestão Tributária de Contratos e Convênios no capítulo que trata das contribuições previdenciárias diz respeito ao tratamento que a bolsa de residência médica deve receber para fins de incidência do INSS.

Ao examinarmos o art. 9º da IN RFB 971/2009, bem como o Decreto nº 3.048, de 6 de maio de 1999, que aprova o Regulamento da Previdência Social, verificamos que o residente médico encontra-se nitidamente enquadrado no conceito de contribuinte individual.

Daí decorre que, a empresa ou entidade que remunera o bolsista com a remuneração decorrente do exercício desta atividade está sujeita às contribuições de que tratam a Lei nº 8.212/91 e Lei nº 10.666/2003, que tratam da contribuição patronal e da retenção da contribuição do contribuinte individual.

A Solução de Consulta COSIT nº 217, de 18 de agosto de 2015, ratifica o entendimento acima, reforçando que, diferentemente do alegado pelo consulente, a bolsa de estudos paga ou creditada ao médico-residente, participante do programa de que trata a Lei nº 6.932/81, integra a base de cálculo da contribuição previdenciária da empresa.

Embora a resposta citada não aborde as outras espécies de bolsa de residência, o residente em área profissional da saúde contratado na forma da Lei nº 11.129/2005 também recebe o mesmo tratamento. Ou seja, é contribuinte individual obrigatório da Previdência Social.

Diferente é o tratamento das bolsas de estudo pagas a residentes no âmbito do Imposto de Renda, cuja isenção está prevista em lei, mas é restrita aos residentes na área da medicina. O art. 26, parágrafo único, da Lei nº 9.250/95, com a redação dada pelo art. 3º da Lei nº 12.816, de 5 de junho de 2013, estabelece que:

“Art. 26. Ficam isentas do imposto de renda as bolsas de estudo e de pesquisa caracterizadas como doação, quando recebidas exclusivamente para proceder a estudos ou pesquisas e desde que os resultados dessas atividades não representem vantagem para o doador, nem importem contraprestação de serviços.

Parágrafo único. Não caracterizam contraprestação de serviços nem vantagem para o doador, para efeito da isenção referida no caput, as bolsas de estudo recebidas pelos médicos residentes, nem as bolsas recebidas pelos servidores das redes públicas de educação profissional, científica e tecnológica que participem das atividades do Pronatec, nos termos do § 1º do art. 9º da Lei nº 12.513, de 26 de outubro de 2011.” (Grifamos)

Por meio da Solução de Consulta COSIT nº 242/2014, a RFB manifestou entendimento segundo o qual é inaplicável ao médico veterinário residente a analogia da isenção prevista para bolsa de estudo recebida por médico residente inadmitida.

É bem verdade que o art. 111 do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966) determina que a legislação tributária que disponha sobre outorga de isenção seja interpretada literalmente. Entretanto, trata-se de regra que não pode subsistir ante a violação manifesta de princípios, especialmente aqueles que estão expressos na Constituição Federal.

Na Carta Magna de 1988, o art. 150 dispõe acerca de diversas limitações ao poder de tributar, dentre as quais temos a vedação à instituição de tratamento desigual entre contribuintes que se encontram na mesma situação. Vejamos:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

(…)

II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;”

A considerar o que está estampado no texto constitucional, a regra de isenção do Imposto de Renda está restringindo o benefício em função da ocupação profissional, uma vez que ambas as espécies de bolsas (do médico residente e do médico-veterinário residente) guardam grande similaridade, diferenciando-se apenas no que tange à natureza profissional de cada formação. Ou seja, a discriminação constante da lei viola frontalmente o princípio constitucional da isonomia tributária, tornando a regra passível de questionamento no âmbito judicial.