Sempre comentamos em nossos treinamentos acerca do ISS que a questão mais polêmica relativa ao tributo – que diz respeito ao local da sua incidência – será definitivamente resolvida apenas quando for promovida uma reforma tributária séria no país. Isso porque a dificuldade de assimilação das regras legais por mais de 5.500 municípios interessados e necessitados de maior arrecadação, soma-se ao aspecto imaterial do imposto, que tem como objeto de sua incidência um elemento intangível: o serviço. O resultado é uma infinidade de discussões jurídicas sobre como resolver as maiores dificuldades.

Considerando ainda as complexidades dos fatos econômicos que tem por base plataformas tecnológicas até há pouco tempo inexistentes (Internet, por exemplo), é de se esperar que muitas controvérsias resultem também em desgastes nas relações entre tomadores e prestadores de serviços, além de fiscalizações e autuações polêmicas por parte dos Municípios contra os respectivos contribuintes ou responsáveis.

Aqui não discorreremos sobre todas essas nuances, o que aliás é tratado com razoável profundidade em nossa obra Gestão Tributária de Contratos e Convênios (4ª edição), no capítulo dedicado à retenção do ISS.

Queremos apenas destacar algo que volta e meia nos é questionado por onde passamos: qual o local de incidência do ISS de acordo com a Lei Complementar nº 116/2003.

A primeira resposta para uma pergunta tão objetiva diante de hipóteses tão complexas não pode ser outra: depende.

A reposta é depende porque o art. 3º da LC 116 estabeleceu que, como regra geral, o imposto é devido no local do estabelecimento prestador. Por sua vez, nos 20 incisos que seguem o caput do dispositivo legal (são 22, mas 2 foram vetados) o legislador estabeleceu exceções. São hipóteses em que, quase sempre, o local da incidência coincide com o da efetiva prestação do serviço (às vezes é o local do estabelecimento tomador, mas não discorreremos sobre este detalhe aqui).

A ênfase que pretendemos dar não está propriamente na regra, tampouco nas exceções. Há muito o que falar a respeito, mas queremos destacar um dos primeiros procedimentos com o qual o tomador e o prestador do serviço devem se preocupar. Trata-se da classificação do serviço de acordo com a lista anexa à lei complementar.

Quase todas as exceções constantes da lista de atividades tributáveis que integra a LC 116/2003 está atrelada ao respectivo código da operação atribuído aos serviços pelo legislador. Se o contratante e o contratado não observam o enquadramento adequado da operação no item correto, há o sério risco de que o imposto seja recolhido em favor do município errado, ensejando a possibilidade de o município competente lançar a cobrança e exigir o pagamento em seu favor, independentemente de qualquer procedimento visando recuperar a quantia recolhida equivocadamente.

Com a implantação de sistemas de notas fiscais eletrônicas por grande parte dos municípios de maior porte, o problema da classificação tem que ser enfrentado normalmente no ato de sua emissão. Isso porque, na maioria dos sistemas adotados pelas prefeituras, há a exigência de identificação do código do serviço no documento, o que permite ao software o controle mais eficaz do imposto que é devido em favor do ente tributante.

De certa forma, podemos dizer que a exigência contribuiu para solucionar o problema, mas se a classificação do serviço não for realizada de forma correta, o tomador do serviço pode acabar sendo responsabilizado de forma equivocada.

Imaginemos que em certa operação, tanto o contratante quanto o contratado são estabelecidos em Salvador-Ba, sendo o objeto do contrato uma prestação de serviço de fiscalização de obra de construção civil, que está classificado no subitem 7.19 da lista anexa à LC 116/2003. Considerando que o serviço fora executado no município de Camaçari-Ba, onde o contratante abrirá uma filial, e a nota fiscal encaminhada para pagamento seja emitida com o código 7.01 (que se refere a serviços de engenharia), teremos as seguintes consequências:

1) o tomador receberá uma NFS-e emitida pelo sistema do Município do Salvador, uma vez que o prestador também está ali estabelecido;

2) se o tomador estiver listado na lei da capital baiana como substituto tributário, o sistema irá considerá-lo como responsável pelo desconto e recolhimento do ISS em favor do Município do Salvador;

3) do ponto de vista legal, o serviço que fora executado, de fato, não é do subitem 7.01, mas do 7.19, cuja incidência se dá no local da respectiva prestação (Camaçari);

4) a fiscalização do município do interior terá legitimidade para exigir o imposto, não ficando atrelado ao documento formal que fora emitido, mas baseando-se nos demais elementos de prova que conferem a Camaçari a competência tributária.

Por tudo isso, é fácil perceber que a classificação das operações que envolvem prestações de serviços sujeitos ao ISS, especialmente nas empresas e entidades públicas que demandam grande quantidade de contratações, deixa de ser um mero capricho formal e se torna cada vez mais relevante sob o ponto de vista de sua gestão tributária.

Inclusive, o site Gestão Tributária (www.gestaotributaria.com.br) traz a proposta de orientar os usuários quanto à incidência de diversos tributos com base na referida classificação, indicando não apenas o local da incidência do ISS, mas também se há fato gerador de outros impostos e contribuições (INSS, IRRF, CSLL, PIS/PASEP e COFINS). Trata-se de uma ferramenta que apresenta uma relação custo-benefício muito interessante, na medida em que pode evitar a formação de passivos ocultos decorrentes de erros como aquele exemplificado acima.